پیشینه  

ایـن استاندارد جزو اولین مجموعه استانداردهای‌ حسابداری که از ابتدای سال 1380 در ایران لازم‌الاجرا شدند؛ و طی سالهای گذشته تغییری نداشته. ولی با توجه به اینکه اواخر اردیبهشت 1403 پیش‌نویس «استاندارد حسابداری 44 اجاره‌ها» توسط سازمان حسابرسی منتشر شده و قراره بعد از تصویب نهایی از ابتدای 1405 لازم‌الاجرا بشه؛ استاندارد حسابداری 21 صرفا تا پایان 1404 لازم‌الاجراست.


   الزامات اصلی استاندارد  

  • تعیین نوع اجاره
  • حسابداری‌ اجاره‌های عملیاتی و سرمایه‌ای توسط‌ اجاره‌كننده‌
  • حسابداری‌ اجاره‌های عملیاتی و سرمایه‌ای توسط‌ اجاره‌دهنده‌
  • حسابداری معاملات‌ فروش‌ و اجاره‌ مجدد (از دیدگاه فروشنده و خریدار)


   رجحان محتوا بر شکل  

این استاندارد هم مثل مباحث تهیه صورتهای مالی تلفیقی (برای شناخت، اندازه‌گیری و گزارش منافع واحد تجاری در گروه‌ها) و روش حسابداری ارزش ویژه (برای شناخت، اندازه‌گیری و گزارش منافع واحد تجاری در واحدهای وابسته و مشارکتها) جزو مصادیق برجسته اعمال مفهوم رجحان محتوا بر شکل در حسابداری محسوب میشه.

مثلا، فرض کنید شما مثلا یه ساختمان دارید، که از اون دارید در فعالیت واحد تجاریتون استفاده میکنید (به عنوان دارایی ثابت مشهود). اگه شما این ساختمان رو به یه واحد تجاری دیگه بفروشید، و همون رو از اون واحد تجاری بطور سرمایه‌ای اجاره کنید؛ از نظر استاندارد حسابداری 21، این دو تا معامله (فروش و اجاره مجدد) به عنوان یه رویداد مالی واحد باید در نظر گرفته بشه؛ و در صورتهای مالی شما (به عنوان فروشنده و اجاره‌کننده) باید با رعایت الزامات این استاندارد شناسایی (ثبت) بشه. چرا؟ به دلیل رعایت اصل رجحان محتوا بر شکل. چون همون طور که در مفاهیم نظری گزارشگری مالی مقرر شده: اگر قراره اطلاعات‌ بیانگر صادقانه‌ معاملات‌ و سایر رویدادهایی‌ باشه که‌ مدعی‌ بیان‌ اونهاست، لازمه که‌ براساس‌ محتوا و واقعیت‌ اقتصادی‌ و نه‌ صرفاً شکل‌ قانونی‌ اونها به‌ حساب‌ گرفته‌ بشه.

درباره یه همچنین معاملاتی، استاندارد حسابداری 21 (در بند 47) میگه: چنانچه‌ اجاره‌ مجدد، از نوع‌ اجاره‌ سرمایه‌ای‌ باشد، معامله‌ اجاره‌ مجدد وسیله‌ای است‌ كه‌ اجاره‌دهنده‌ با وثیقه‌ گرفتن‌ دارایی‌، منابع‌ مالی‌ مورد نیاز اجاره‌كننده‌ را تأمین‌ می‌كند. به همین‌ دلیل‌ تلقی‌ مازاد حاصل‌ از فروش‌ نسبت‌ به مبلغ‌ دفتری‌ دارایی‌ به عنوان‌ درآمد، مناسب‌ نیست‌ بلكه‌ در طول‌ دوره‌ اجاره‌ به عنوان‌ درآمد شناسایی‌ می‌شود.

به زبون ساده یعنی اینکه، ما نه این ساختمان رو واقعا فروختیم؛ نه اینکه اجاره‌اش کردیم. اینا فقط شکل قانونی و ظاهری این رویداده. محتوا و واقعیت اقتصادی این رویداد اینه که ما نیاز به تامین مالی داشتیم؛ به همین دلیل، در ازای وامی که از خریدار ظاهری این ساختمون دریافت کردیم، ساختمون رو به‌عنوان وثیقه وام، به نامش سند زدیم. پس حالا که محتوا و واقعیت اقتصادی این رویداد مالی در واقع تامین مالیه؛ پس از بابت این فروش ظاهری ما نباید هیچ سود یا زیانی شناسایی کنیم. بلکه در طول دوره اجاره سرمایه‌ای (یعنی در واقع در طول دوران بازپرداخت وامی که گرفتیم) باید به عنوان درآمد (یا هزینه) شناساییش کنیم.


   منبع آموزشی مناسب  

با توجه به اینکه هر کدوم از طبقات اصلی الزامات این استاندارد بعضا حالتهای متعدد و متنوعی دارند؛ این استاندارد جزو استانداردهای نسبتا پیچیده محسوب میشه. به همین دلیل، برای آموزش این استاندارد حتما باید از منابعی استفاده بشه که برای همه این حالتهای مختلف مثالهای عددی همراه با ثبتهای حسابداری ارائه شده باشه تا الزامات استاندارد و نحوه رعایت درست اونها بخوبی برای آموزش‌پذیران جا بیفته.

به عنوان مثال، در معاملات‌ فروش‌ و اجاره‌ مجدد اگر ما فروشنده (یا همون اجاره‌کننده) باشیم، و دارایی مربوط رو بطور عملیاتی اجاره کرده باشیم، با چهار تا حالت مختلف ممکنه مواجه بشیم؛ که در هر کدوم از این حالتها استاندارد الزامات مشخصی رو تکلیف کرده که باید به‌درستی رعایت کنیم.

 در مجموعه ویدئوهای کامل آموزشی «استانداردهای حسابداری» (اینجا) علاوه بر آموزش کامل نحوه رعایت الزامات استاندارد حسابداری 21 حسابداری اجاره‌ها، مثالهای عددی متعدد و متنوعی هم برای درک بهتر نحوه رعایت این الزامات در عمل ارائه کردیم.